Rozstrzyganie wątpliwości na korzyść podatnika w praktyce

Jako ustawową zasadę rozstrzygania wątpliwości na korzyść podatnika, czyli in dubio pro tributario wpisano do Ordynacji podatkowej z mocą obowiązującą od 1 stycznia 2016 roku, a więc niemal półtora roku temu. Zgodnie z art. 2a Ordynacji zasada ta wprowadza nakaz, aby: Niedające się usunąć wątpliwości co do treści przepisów prawa podatkowego rozstrzyga się na korzyść podatnika.

Wskazać należy, że teoretycznie zasada in dubio pro tributario na podstawie norm konstytucyjnych oraz ogólnych zasad prawa podatkowego obowiązywała już wcześniej jako jedna z reguł wykładni funkcjonalnej. I tak np. Trybunał Konstytucyjny orzekł, iż: “zgodnie z wymogami konstytucyjnymi niejasnych regulacji podatkowych nie wolno interpretować na niekorzyść podatników, a w konsekwencji jeśli takie regulacje okazują się ostatecznie wieloznaczne, to zgodnie z zasadą in dubio pro tributario należy opowiedzieć się za rozwiązaniem uwzględniającym interes podmiotu obowiązanego do świadczeń podatkowych” (postanowienie TK z dnia15 lipca 2013 roku).

Adresatem zasady rozstrzygania wątpliwości na korzyść podatnika są organy podatkowe jako stosujące przepisy prawa.

Z punktu widzenia przedsiębiorcy jako podatnika wszystko to brzmi świetnie. Jak wygląda zatem praktyka? Z informacji udostępnionych przez Ministerstwo Finansów wynika, iż w całym 2016 roku wyżej wymieniona zasada została zastosowana w 41 przypadkach… Uznać więc należy, że na etapie postępowania podatkowego ma ona marginalne znaczenie, wszak administracja podatkowa nie ma wątpliwości co do stosowania prawa.

Orzeczenie:

  • postanowienie Trybunału Konstytucyjnego z dnia15 lipca 2013 roku, sygn. akt SK 69/13

Podstawa prawna:

  • ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 roku Ordynacja podatkowa

Zabezpieczenie na majątku podatnika tylko w uzasadnionych przypadkach

Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 24 czerwca 2014 roku orzekł, że: “urząd może dokonać zabezpieczenia tylko jeśli istnieje uzasadniona obawa, że danina nie zostanie zapłacona. W przeciwnym razie działa bezprawnie” (sygn. akt I FSK 1301/13).

Wyrok zapadł w sprawie spółki, u której kontrola wykazała błędne odliczenie VAT. W związku z tym zaistniało prawdopodobieństwo, że spółka będzie musiała dopłacić podatek, wobec czego organ podatkowy doszedł do przekonania, że zachodzi uzasadniona obawa, iż zobowiązanie nie zostanie wykonane przez spółkę.

NSA uznał, że organy nie udowodniły w wystarczający sposób przesłanek dokonania zabezpieczenia na majątku spółki. Zabezpieczenie było zatem bezprawne.

Spółka walczyła o swoje, pomimo że decyzja wygasła. Nie wygasł jednak przedmiot sporu. Dzięki wygranej w postępowaniu sądowo-administracyjnym może ona dochodzić odszkodowania.

Orzeczenie:

wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 24 czerwca 2014 roku, sygn. akt I FSK 1301/2013

Podstawa prawna:

ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 roku Ordynacja podatkowa

Podatek od nieujawnionych źródeł przychodu

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że “wysokość przychodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach lub pochodzących ze źródeł nieujawnionych ustala się na podstawie poniesionych przez podatnika wydatków i wartości zgromadzonego w tym roku mienia, jeżeli wydatki te i wartości nie znajdują pokrycia w mieniu zgromadzonym w roku podatkowym oraz w latach poprzednich, pochodzącym z przychodów opodatkowanych lub wolnych od opodatkowania”. Według dominującego poglądu z dochodami nieujawnionymi mamy do czynienia w sytuacji, gdy ujawnia się wcześniej ukryty przedmiot opodatkowania (czyli dochód), natomiast źródło tego dochodu nie zostało ujawnione. Innymi słowy, dochód jest względnie znany, natomiast nieznane (bo nieujawnione) jest źródło przychodów. Dochody z nieujawnionych źródeł przychodów lub nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach objęte są zryczałtowaną stawką podatku, stanowiącą 75% dochodu. Zastosowana stawka jest niezwykle dolegliwa, a jej celem jest zapobieganie ukrywaniu dochodów w szarej strefie. Warto zwrócić uwagę, że konstrukcja przychodów ze źródeł nieujawnionych lub nieznajdujących pokrycia w źródłach ujawnionych oparta została na przyroście aktywów podatnika oraz na wysokości jego wydatków.

Według Naczelnego Sądu Administracyjnego przez zgromadzone w danym roku mienie rozumie się tak zwany czysty dochód, czyli majątek, którym podatnik może dysponować, po poniesieniu kosztów uzyskania przychodów z prowadzonej działalności gospodarczej, a nie przychód (zob. wyrok z dnia 20 września 2005 roku, sygn. akt FSK 2079/04).

Gdy toczy się postępowanie, to w interesie podatnika leży przedstawienie materiału dowodowego, z którego wynikałoby, że jego wydatki znajdują pokrycie w źródłach przychodu już opodatkowanych lub wolnych od podatku. Jednakże pamiętać należy, że zgodnie z innym orzeczeniem NSA: “Wątpliwości nie mogą być tłumaczone na korzyść urzędu. To urząd powinien udowodnić podatnikowi braki z jego strony pokrycia dokonywanych przezeń wydatków w ujawnionych (zgłoszonych do opodatkowania) źródłach przychodów. Wystarczy, że podatnik uprawdopodobni, że posiadał lub mógł posiadać kwestionowane przez Urząd kwoty pieniędzy” (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 26 września 1995 roku, sygn. akt SA/Lu 1929/94). Można w takiej sytuacji żądać na przykład przeprowadzenia dowodu ze świadków, którzy potwierdziliby fakty korzystne dla podatnika.

Orzeczenia:

  • wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 20 września 2005 roku, sygn. akt FSK 2079/2004
  • wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego – Ośrodek Zamiejscowy w Lublinie z dnia 26 września 1995 roku, sygn. akt SA/Lu 1929/1994

Podstawa prawna:

ustawa z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych

 

Koszty uzyskania przychodów w przypadku akcji objętych w zamian za aport

W rozpatrywanej niedawno sprawie Naczelny Sąd Administracyjny zajął się kwestią powstałą na gruncie interpretacji indywidualnej wydanej przez Ministra Finansów. W sprawie chodziło o to, że wnioskująca o wydanie interpretacji planuje przystąpić do spółki komandytowo-akcyjnej jako jej akcjonariusz. W zamian za akcje zamierza wnieść zarówno wkłady pieniężne, jak i niepieniężne, inne aniżeli przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część (czyli tzw. zcp). W związku z tym pojawia się pytanie, w jaki sposób należy ustalić koszt uzyskania przychodu, gdy w przyszłości dokona na przykład odpłatnego zbycia akcji.

Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 2 kwietnia 2014 roku, sygn. akt II FSK 2673/13 doszedł do przekonania, że w przypadku akcji objętych w zamian za wkłady pieniężne koszty uzyskania przychodów ustala się w wysokości wydatków poniesionych na objęcie tych papierów wartościowych. Tymczasem jeśli idzie o akcje objęte w zamian za wkład niepieniężny, czyli aport, NSA stwierdził, że na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych sytuacja jest jasna i prowadzi do wniosku, że kosztem uzyskania przychodu jest wartość nominalna akcji z dnia ich objęcia, jeżeli zostały objęte w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część”, a nie historyczna wartość wydatków poniesionych na przedmiot wkładu, jak twierdził Minister Finansów.

Orzeczenie:

wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 2 kwietnia 2014 roku, sygn. akt II FSK 2673/2013

Podstawa prawna:

ustawa z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych

 

Decyzja, od której odwołanie wniesiono po terminie jako podstawa do wystawienia tytułu wykonawczego

Postępowanie podatkowe jest dwuinstancyjne. Oznacza to, że strona może skorzystać z odwołania od nieostatecznej decyzji organu podatkowego wydanej w I instancji. Strona może się odwołać, jeżeli na przykład nie zgadza się z rozstrzygnięciem organu podatkowego albo z samymi jego motywami. Właściwym do rozpatrzenia odwołania jest co do zasady organ podatkowy wyższego stopnia.

Odwołujący powinien spełnić kilka określonych wymogów określonych w ustawie z dnia 29 sierpnia 1997 roku Ordynacja podatkowa. Odwołanie od decyzji organu podatkowego powinno przede wszystkim zawierać zarzuty przeciw decyzji, określać istotę i zakres żądania będącego przedmiotem odwołania oraz wskazywać dowody uzasadniające to żądanie. Z treści odwołania powinno także wynikać, czy strona domaga się uchylenia zaskarżonej decyzji, czy też jej zmiany (jeśli tak, to należy podać zakres zmiany).

Odwołanie strona wnosi do właściwego organu odwoławczego za pośrednictwem organu podatkowego, który wydał decyzję w terminie 14 dni od dnia jej doręczenia. W sytuacji gdy organ odwoławczy w ramach czynności wstępnych stwierdzi, że terminowi do wniesienia odwołania uchybiono, wydaje ostateczne postanowienie o uchybieniu terminowi do wniesienia odwołania. Istotne jest, że w ramach wypracowanego orzecznictwa sądowo-administracyjnego każde, nieznaczne nawet uchybienie terminowi do złożenia odwołania jest wiążące organ i niezależne od jego uznania (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 6 czerwca 2003 roku, sygn. akt SA/Bk 271/2003).

W wyroku z dnia 20 marca 2014 roku w sprawie o sygn. akt II FSK 691/2012 Naczelny Sąd Administracyjny orzekł, że unormowanie zawarte w Ordynacji podatkowej o stwierdzeniu uchybienia terminu do wniesienia odwołania ma deklaratoryjny charakter. Uprawniony organ stwierdza w nim (posiadającą znaczenie prawne) okoliczność faktyczną uchybienia terminu do wniesienia odwołania. Podsumowując, decyzja, od której odwołanie nie zostało skutecznie prawnie wniesione, gdyż wniesiono je z przekroczeniem ustawowego terminu zaskarżenia, jest ostateczna i może stanowić podstawę do wystawienia tytułu wykonawczego bez wydawania postanowienia o nadaniu decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności.

Orzeczenia:

  1. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 6 czerwca 2003 roku, sygn. akt SA/Bk 271/2003
  2. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 20 marca 2014 roku, sygn. akt II FSK 691/2012

Podstawa prawna:

ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 roku Ordynacja podatkowa